Tests de dépréciation : les règles à respecter dans les comptes sociaux
II. Définition du fonds de commerce
III. Définition du fonds commercial
IV. Évaluation et amortissement des actifs incorporels (hors fonds commercial)
Le règlement ANC 2015-06 qui traite spécifiquement des actifs dans les comptes sociaux en normes françaises précise les notions de fonds de commerce et de fonds commercial. Il traite de l’évaluation des actifs incorporels, corporels et du fonds commercial, ainsi que du mali de fusion. L'évaluation et, le cas échéant, l'amortissement de ces actifs répondent à des règles précises.
Pour aider à bien cerner les problématiques posées, un schéma récapitulatif des différents cas applicables aux principaux actifs concernés par les tests de dépréciation, selon qu’ils sont amortissables ou non, sont présentés à la fin de cette fiche.
I. Règlement ANC 2015-06
Le règlement ANC 2015-06 traite spécifiquement des actifs dans les comptes sociaux en normes françaises. Il précise les notions de fonds de commerce et de fonds commercial. Il traite de l’évaluation des actifs incorporels, corporels et du fonds commercial, ainsi que du mali de fusion.
II. Définition du fonds de commerce
Aucune loi française ne définit précisément le fonds de commerce, bien qu’il s’agisse d’une notion juridique. Seuls la jurisprudence et les usages permettent d’en préciser la notion. En effet, le fonds de commerce est un bien meuble incorporel, une universalité, puisqu’il est distinct des éléments qui le composent. Il peut être constitué d’un grand nombre d’éléments, la clientèle constituant, par ailleurs, le seul élément essentiel du fonds de commerce. Par ailleurs, l’article L. 142-2 du code de commerce dispose que sont seuls susceptibles d'être compris dans le nantissement comme faisant partie d'un fonds de commerce : l'enseigne et le nom commercial, le droit au bail, la clientèle et l'achalandage, le mobilier commercial, le matériel ou l'outillage servant à l'exploitation du fonds, les brevets d'invention, les licences, les marques, les dessins et modèles industriels, et généralement les droits de propriété intellectuelle qui y sont attachés.
La clientèle est l’élément le plus important, puisqu’indispensable à l’existence du fonds de commerce. Elle doit être réelle et certaine.
Contrairement à la clientèle, le droit au bail ne constitue pas un élément indispensable au fonds de commerce qui peut exister sans lui. En effet, le contrat de bail n’est inclus dans la cession du fonds de commerce que si le local est essentiel à l’exploitation du fonds. Par ailleurs, il est possible de céder le droit au bail sans céder le fonds de commerce.
III. Définition du fonds commercial
Le fonds commercial est une notion comptable définie dans le PCG. Il est déterminé par différence. Il s’agit, en effet, d’un élément résiduel représentatif des éléments non identifiés séparément, principalement la clientèle, l’achalandage, l’enseigne, le nom commercial et plus largement les parts de marché. Il correspond à la différence entre :
- le prix payé d’un fonds de commerce ;
- et la valeur des différents éléments identifiables et séparables du fonds de commerce (droit au bail, matériels, marques, etc.), qui font l’objet d’une évaluation et d’une comptabilisation séparée.
IV. Évaluation et amortissement des actifs incorporels (hors fonds commercial)
Les actifs incorporels sont amortissables dès lors que leur durée d’utilisation est limitée.
Il n’y a pas de présomption de durée d’utilisation non limitée pour les actifs incorporels, à la seule exception du fonds commercial. La durée d’amortissement doit correspondre à la durée d’utilisation estimée, déterminée au regard de critères physiques, techniques, juridiques ou économiques.
Lorsqu’il n’y a pas de limite prévisible à la durée durant laquelle il est attendu qu’un actif immobilisé procurera des avantages économiques à l’entité, la durée d’utilisation de cet actif est non limitée et l’actif concerné ne fait pas l’objet d’amortissement (PCG art. 214-2).
V. Évaluation et amortissement du fonds commercial
À l’exception des autres actifs incorporels et corporels, le fonds commercial, en ce compris la part de mali(s) technique(s) lui étant affectée dans le cadre d’une fusion, est présumé avoir une durée d’utilisation non limitée. Lorsque la durée d’utilisation de ce dernier est limitée au regard des critères cités à l'article 214-1 du PCG (voir ci-avant), cette présomption est réfutée. Dans ce cas, le fonds commercial est amorti sur la durée d’utilisation ou, si cette durée ne peut être déterminée de manière fiable, sur 10 ans.
Dans les comptes individuels, les petites entreprises peuvent, par simplification, amortir sur une durée de 10 ans tous leurs fonds commerciaux.
Les petites entreprises au sens comptable sont celles qui ne dépassent pas deux des trois critères suivants :
- total de bilan : 6 M€ ;
- chiffre d’affaires : 12 M€ ;
- nombre de salariés : 50.
L’amortissement du fonds commercial n’est fiscalement pas déductible. En revanche, la dépréciation, si elle est correctement documentée, pourrait être admise en déduction si elle présente un caractère inéluctable et répond aux critères fiscaux
Cette dépréciation est irréversible.
La pratique de l’amortissement pour les petites entreprises est peu fréquente du fait qu’elle présente l’inconvénient de ne pas être déductible et d’amputer la capacité distributive de la petite entreprise.
La seule exemption d’un test de dépréciation systématique annuel n’est pas un argument suffisant pour lever cette option.
VI. Schéma de synthèse
Le schéma ci-dessous a pour vocation de donner un résumé des différents cas applicables aux principaux actifs concernés par les tests, selon qu’ils sont amortissables ou non.
*Sous réserve du respect des conditions de déductibilité fiscale.
